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青年|案例分析：这四种情形确认收入时产生税会差异怎么办？( 二 )


《企业所得税法》则按简易化处理 ， 在收入确认时 ， 不考虑重大融资成分 。
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举例来说 ， 2020年1月1日 ， 乙公司与丙公司签订合同 ， 向其销售一批产品 。 合同约定 ， 该批产品将于2年后交付 。 合同中包含两种可供选择的付款方式 ， 即丙公司可以在2年后交付产品时支付449.44万元 ， 或者在合同签订时支付400万元 。 丙公司选择在合同签订时支付货款 。 该批产品的控制权在交货时转移 。 乙公司于2020年1月1日收到丙公司支付的货款 。 上述价格均不含增值税 ， 且不考虑相关税费影响 。

按照上述两种付款方式计算的实际利率为6% 。 考虑到丙公司付款时间和产品交付时间的间隔以及现行市场利率水平 ， 乙公司认为该合同包含重大融资成分 ， 在确定交易价格时 ， 应当对合同承诺的对价金额进行调整 ， 以反映该重大融资成分的影响 。
这类业务属于客户为企业提供重大融资利益 。 假定该融资费用不符合借款费用资本化的条件 ， 乙公司应在2020年1月1日收到货款时 ， 确认“银行存款”400万元、“合同负债”449.44万元和“未确认融资费用”49.44万元（449.44-400） ， 并在信用期间内采用实际利率法进行摊销 ， 计入“财务费用”科目 。 在2021年12月31日交付产品时 ， 确认“主营业务收入”449.44万元 ， 同时减少“合同负债”449.44万元 。
在税务处理方面 ， 根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号 ， 以下简称“875号文件”）第一条第二款的规定 ， 销售商品采取预收款方式的 ， 在发出商品时确认收入 。 本例中 ， 尽管合同中包含两种付款方式 ， 但丙公司选择在合同签订时付款 ， 就表明了这份合同属于税收政策所规定的采取预收货款方式发出商品的销售模式 。 因此 ， 乙公司应在2021年12月31日交付产品时确认应税收入400万元 。
情形三：合同附有销售退回条款

采访人员：某公司在销售合同中一般都会约定 ， 若产品存在质量问题 ， 6个月内客户有权退货 ， 这会产生哪些税会差异？
何振华：这类业务属于存在附有销售退回条款的销售 。
对于这类业务 ， 新收入准则中规定 ， 在客户取得商品控制权时 ， 按预期有权收取的对价金额确认收入；预期销售退回金额确认为“预计负债”；按照预期退回商品的账面价值 ， 扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额 ， 确认为“应收退货成本” ， 并按照所转让商品的账面价值扣除上述资产成本的净额结转“主营业务成本”；每一资产负债表日 ， 重新估计销售退回情况 ， 重新计量“应收退货成本”和“预计负债” 。
875号文件则要求 ， 企业在确认商品销售收入时结转成本 ， 实际发生退货时 ， 再在发生当期冲减当期销售商品收入 。
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举例来说 ， 丁公司是一家健身器材销售公司 。 2019年10月1日 ， 丁公司向己公司销售5000件健身器材 ， 单位销售价格为500元 ， 单位成本为400元 ， 开出的增值税专用发票上注明的销售价格为250万元 ， 增值税税额为32.5万元 。 健身器材已经发出 ， 但款项尚未收到 。 根据协议约定 ， 己公司应于2019年12月1日之前支付货款 ， 在2020年3月31日之前有权退还健身器材 。

发出健身器材时 ， 丁公司根据过去的经验 ， 估计该批健身器材的退货率约为20%；在2019年12月31日 ， 丁公司对退货率进行了重新评估 ， 认为只有10%的健身器材会被退回 。 2020年3月31日发生销售退回 ， 实际退货量为400件 。 丁公司为增值税一般纳税人 ， 健身器材发出时纳税义务已经发生 ， 实际发生退货时按规定开具红字增值税专用发票 。 假定健身器材发出时控制权转移给己公司 。
会计处理方面 ， 丁公司2019年10月1日发出健身器材时 ， 应按预期有权收取的对价确认“主营业务收入”5000×500×80%=2000000元 ， 按预计退货率计提“预计负债”5000×500×20%=500000元 ， 同时相应结转“库存商品”5000×400=2000000元 ， 确认“主营业务成本”5000×400×80%=1600000元和“应收退货成本”5000×400×20%=400000元 。


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