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Array|股权转让个人所得税代扣代缴相关问题探析

Array|股权转让个人所得税代扣代缴相关问题探析
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关于股权转让过程中受让人的代扣代缴义务在民事法律关系中产生何种法律效果 ， 目前实务中还存在很多争议 。2019年末 ， 最高人民法院发布了甘肃万达房地产开发有限公司、郝生山股权转让纠纷案 ， 对代扣代缴的部分问题做出了明确 ， 该案例也入选了首届“2019年度影响力十大税务司法审判案例” 。故笔者借此契机 ， 以案例分析的形式 ， 对股权转让个人所得税代扣代缴义务的相关问题进行探讨 。
一、基本案情
再审申请人甘肃万达房地产开发有限公司（简称“万达公司”）因与被申请人郝生山、刘燕（简称“出让方”）、兰州亚太实业（集团）股份有限公司股权转让纠纷一案 ， 不服甘肃省高级人民法院的民事判决 ， 向最高人民法院申请再审 。本案中 ， 甘肃万达公司购买郝生山、刘燕所持有的某公司股权 ， 在支付大部分股权转让款后 ， 未支付剩余1224万元 ， 被后者诉至法院要求承担违约责任 。万达公司主张 ， 其未支付剩余款项的理由是郝生山、刘燕不依法履行股权转让个人所得税纳税申报义务 ， 万达公司需履行个人所得税代扣代缴义务 。其作为个人所得税的代扣代缴义务人 ， 在税款未缴纳前有权行使不安抗辩权中止支付剩余股份转让款 ， 不构成违约 ， 亦不应承担违约金 。万达公司在诉讼过程中向税务部门进行了申报 ， 并确定了应缴数额698.2万元 ， 但未实际缴纳 。期间受让方自行申报缴纳了股权转让款 。
最高人民法院裁定书的说理部分主要观点可提炼如下：
1. 本案系股权转让合同纠纷 ， 双方的权利义务由合同约定 。案涉《股权转让协议》中并未约定出让方郝生山、刘燕应缴纳的个人所得税由受让方甘肃万达公司代扣代缴并冲抵股权转让款 ， 亦未将郝生山、刘燕缴纳个人所得税作为甘肃万达公司支付股权转让款的条件；
2. 即使双方约定甘肃万达公司有代扣代缴义务 ， 甘肃万达公司并未实际履行代扣代缴义务 ， 其本身未履行义务而主张不安抗辩权 ， 与法律规定不符；
3. 在双方未将税款的缴纳或代扣代缴作为合同义务进行约定的情况下 ， 郝生山、刘燕是否申报并缴纳个人所得税 ， 受税收行政法律关系调整 ， 不属于本案民事诉讼管辖范围 ， 二审法院未将税款扣缴问题纳入本案审理范围并无不当 。
最终 ， 最高人民法院认为万达公司构成违约 ， 应承担违约金 ， 裁定驳回甘肃万达公司的再审申请 。从个案的角度 ， 本案万达公司并未实际履行代扣代缴义务 ， 且逾期支付的股权转让价款显著高于代扣代缴的税款数额 ， 显然存在违约行为 ， 最高人民法院最终的裁判结果符合公平争议 ， 笔者十分赞同 。然而 ， 细品最高人民法院在案件的说理部分 ， 仍然有过于粗放、说理不清之处 ， 其中细节问题 ， 笔者逐一分析如下 。
二、关于代扣代缴义务之争议
（一）代扣代缴是否需以约定为前提
最高人民法院认为 ， “案涉《股权转让协议》中并未约定出让方应缴纳的个人所得税由受让方万达公司代扣代缴并冲抵股权转让款…在双方未将税款的缴纳或代扣代缴作为合同义务进行约定的情况下 ， 郝生山、刘燕是否申报并缴纳个人所得税 ， 受税收行政法律关系调整 ， 不属于本案民事诉讼管辖范围” ， 意味着最高人民法院认为承担代扣代缴义务需以约定为前提 ， 如无约定 ， 股权转让所得税款不属于股权转让款的一部分 。这一说理的逻辑前提是 ， 当事人既可以选择自行申报 ， 又可以选择代扣代缴 ， 故未经约定受让人不得当然代扣代缴 。笔者认为此观点有待商榷 ， 代扣代缴应当为法定义务而非约定义务 。
《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》第五条规定 ， “个人股权转让所得个人所得税 ， 以股权转让方为纳税人 ， 以受让方为扣缴义务人 。”


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